Отбор аудиторских организаций в случаях обязательного аудита: правовая основа
|
|
Дата: 13/11/2006 |
 | |
В статье рассматривается правовая основа отбора аудиторов для осуществления
обязательного аудита на федеральных государcтвенных унитарных предприятиях и в
акционерных обществах, для которых данная процедура регулируется специальными
положениями. Автор высказывает свою точку зрения на решение вопросов о
размещении заказа на выполнение этого вида аудита.
Необходимость существования института обязательного аудита и связанных с его
организацией процедур диктуется особым статусом ряда экономических субъектов и
их ролью в системе общественных отношений. Анализ перечня субъектов, подлежащих
обязательному аудиту в соответствии с федеральными законами, позволяет сделать
вывод, что в качестве общего критерия закрепления в императивном порядке
аудиторской проверки следует рассматривать категорию общественной значимости. В
Концепции развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на
среднесрочную перспективу, утвержденной приказом Минфина России от 1.07.04 г. №
180, отмечается, что к общественно значимым должны быть отнесены хозяйствующие
субъекты, в коммерческую деятельность которых прямо или косвенно вовлечены
средства неограниченного круга лиц: открытые акционерные общества и иные
организации, имеющие публично размещаемые (размещенные) и/или публично
обращающиеся ценные бумаги; финансовые организации, работающие со средствами
физических и юридических лиц; другие организации. Под общественной значимостью
организации представляется целесообразным понимать степень важности
хозяйствующего субъекта в системе экономических отношений, вытекающую из
особенностей сферы, финансовых показателей его деятельности или числа занятых
наемных работников.
Общественная значимость организации предполагает, что, являясь по своему
статусу важным элементом экономической и социальной безопасности, данный
хозяйствующий субъект (его деятельность) вызывает повышенное внимание со стороны
публичных образований в лице государства, муниципалитетов, поскольку в случае
негативных процессов в данной организации государству экстренно придется
осуществлять различные дополнительные меры поддержки, что потенциально связано
со значительными внеплановыми затратами бюджетных средств. Разумно, что в таких
условиях государство вправе претендовать на получение достоверной информации о
финансовом положении экономического субъекта и соблюдении им установленной в
публичных интересах системы отчетности.
В перечне подлежащих обязательному аудиту экономических субъектов с точки
зрения степени императивности правил о порядке проведения аудиторской проверки в
первую группу следует объединить организации и индивидуальных предпринимателей,
для которых закон не требует выполнения дополнительных условий по проведению
отбора аудиторской организации (общие требования), и организации, обязательный
аудит которых может осуществляться лишь с соблюдением определенных ограничений
(специальные требования). Ко второй группе можно отнести, с одной стороны,
юридических лиц, отбор аудитора для которых осуществляется с учетом специфики
сферы экономической деятельности (страховые, банковские, инвестиционные,
биржевые организации), с другой - лиц, процедура отбора аудитора для которых
регулируется специальными положениями. В рамках настоящей статьи внимание
уделено именно последней категории организаций, поскольку динамичное изменение
законодательства в указанной сфере сопряжено с неопределенностью в вопросах
реализации данных правовых норм на практике.
Исходя из п. 2 ст. 7 Федерального закона от 7.08.01 г. № 119-ФЗ (в ред. от
2.02.06 г. № 19-ФЗ) "Об аудиторской деятельности", п. 1 ст. 66 ГК РФ в качестве
субъектов, отбор аудиторской организации для заключения договоров об оказании
аудиторских услуг которых осуществляется по результатам специальной процедуры,
выступают непосредственно только хозяйственные товарищества и общества, в чьих
уставных (складочных) капиталах доля государственной собственности или
собственности субъекта Российской Федерации составляет не менее 25%. Учитывая
особенности государственного участия в уставных (складочных) капиталах
юридических лиц, связанные с процессом приватизации унитарных предприятий, на
практике в качестве упомянутых организаций рассматриваются в подавляющем
большинстве случаев открытые акционерные общества. Наряду с акционерными
обществами в соответствии с подзаконными правовыми актами обязательность
соблюдения специальной процедуры отбора аудиторских организаций была
предусмотрена и в отношении федеральных государственных унитарных предприятий
(далее - ФГУП).
Значимость акционерных обществ с высокой долей участия государства и
государственных унитарных предприятий (далее - ФГУП) с позиций публичного
интереса обусловлена руководящей ролью самого государства в управлении их
финансовой деятельностью: по отношению к первым - как собственника имущества
предприятия, по отношению ко вторым - как особого участника организации.
Закономерно, что при подобном подходе требования к проведению и организации
аудиторской проверки, в том числе к отбору независимых аудиторов, могут включать
дополнительные условия, целью которых является обеспечение баланса частных и
публичных интересов.
В течение длительного времени вопросы отбора аудиторских организаций
регулировались постановлением Правительства Российской Федерации от 12.06.02 г.
№ 409 "О мерах по обеспечению проведения обязательного аудита". Постановлением
Правительства Российской Федерации от 30.11.05 г. № 706 "О мерах по обеспечению
проведения обязательного аудита" были утверждены новые Правила проведения
открытого конкурса по отбору аудиторской организации для осуществления
обязательного ежегодного аудита организации, доля государственной собственности
или собственности субъекта Российской Федерации в уставном (складочном) капитале
которой составляет не менее 25% (далее - Правила). Согласно п. 1 Правил их
действие распространялось в равной степени как на случаи обязательной
аудиторской проверки в отношении хозяйственных товариществ и обществ, не менее
25% уставного (складочного) капитала которых находится в государственной
собственности либо в собственности субъекта Российской Федерации, так и в
отношении ФГУП. Федеральным законом от 2.02.06 г. № 19-ФЗ "О внесении изменений
в некоторые законодательные акты Российской Федерации и признании утратившими
силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации в связи с
принятием Федерального закона "О размещении заказов на поставки товаров,
выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд"
установлено, что при проведении обязательного аудита в организациях, в уставных
(складочных) капиталах которых доля государственной собственности или
собственности субъекта Российской Федерации составляет не менее 25%, заключение
договоров об оказании аудиторских услуг должно осуществляться по итогам
размещения заказа на оказание таких услуг в порядке, предусмотренном Федеральным
законом от 21.07.05 г. № 94-ФЗ (в ред. от 31.12.05 г.) "О размещении заказов на
поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и
муниципальных нужд".
Таким образом, к настоящему времени вопросы отбора аудиторских организаций в
отношении отмеченных выше субъектов фактически регулируются параллельно как
Законом № 94-ФЗ, так и постановлением № 706, что порождает ряд коллизий в
применении правовых норм. Толкование положений п. 2 ст. 7 Закона № 119-ФЗ и
постановления № 706 позволяет сделать вывод, что данными актами впервые
закрепляется различный порядок организации отбора аудиторских организаций в
отношении хозяйственных обществ и ФГУП. В связи с отсутствием специальных
указаний о прекращении действия постановления № 706 данный акт сохраняет
юридическую силу по вопросам порядка проведения открытых конкурсов по отбору
аудиторских организаций для аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности ФГУП. В
то же время с момента вступления в силу новой редакции ст. 7 Закона № 119-ФЗ
(т.е. с 6 февраля 2006 г.) правовой режим проведения открытых конкурсов в
отношении хозяйственных обществ, обладателем не менее 25% долей в уставном
капитале которых является государство либо субъект Российской Федерации,
установлен в отдельном порядке на основании Закона № 94-ФЗ. В связи с прямым
действием Федерального закона положения постановления № 706 в отношении
указанных хозяйственных обществ не применяются.
В условиях недостаточности официальных разъяснений со стороны уполномоченных
органов по вопросам применения правовых актов ряд хозяйствующих субъектов,
подлежащих обязательному аудиту, провели отбор аудиторских организаций в 2006
г., руководствуясь одновременно и Законом № 94-ФЗ, и постановлением № 706. В
частности, некоторые акционерные общества осуществляли отбор аудиторской
организации путем открытого конкурса на три года, что не предусмотрено указанным
федеральным законом. Представляется, что подобный подход нельзя признать
оправданным, поскольку по существу он является самостоятельной попыткой
выборочно совместить действие норм правовых актов различного уровня и сферы
применения.
В отношении ФГУП отбор аудиторских организаций для проведения обязательного
аудита осуществляется исключительно в ходе открытого конкурса. Организатором
проведения открытого конкурса выступает исполнительный орган предприятия,
которым в унитарных предприятиях является руководитель.
Постановлением № 706 установлена возможность проведения открытого конкурса с
периодичностью не более одного раза в течение трех лет. Основной целью введения
этой нормы, по-видимому, было стремление снизить расходы по организации
открытого конкурса у экономических субъектов, подлежащих обязательному аудиту.
Между тем реализация данного положения на практике может быть связана с рядом
сложностей. В частности, стороны договора о проведении обязательного аудита,
заключенного по результатам рассматриваемого конкурса, должны согласовать все
существенные условия сделки, в том числе сроки, объем выполняемых проверок,
непосредственно влияющие и на формирование стоимости аудиторских услуг. В то же
время с учетом особенностей финансовой деятельности предприятия представляется
весьма проблематичным определить объем аудита по отношению к финансовой
(бухгалтерской) отчетности, которая будет составлена только через два-три года.
Безусловно, аудиторские организации заинтересованы в получении статуса
"единственного" аудитора предприятия в течение трехлетнего периода.
Вместе с тем нельзя исключать и возможность приватизации, реорганизации
предприятия, вероятность конфликта между предприятием и аудитором, что, скорее
всего, повлечет уклонение одной из сторон договора от исполнения его
обязательств. Вполне возможно также, что в последующие финансовые годы
предприятие может быть освобождено от обязанности проведения аудиторской
проверки, поскольку финансовые показатели его деятельности будут ниже, чем это
предусмотрено п.п. 3 п. 1 ст. 7 Закона № 119-ФЗ. Неурегулированность отмеченных
вопросов в договоре (в том числе всех существенных условий), с одной стороны,
грозит возможностью признания его незаключенным, а с другой - создает основу для
оспоривания непривлечения отобранной аудиторской организации для ежегодного
аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности предприятия.
Постановлением № 706 предусматривается право организатора открытого конкурса на
проведение предварительного отбора аудиторских организаций. В то же время
организатор конкурса может не проводить предварительный отбор, однако в любом
случае он обязан опубликовать извещение о проведении конкурса в порядке,
установленном Правилами для опубликования извещения о проведении
предварительного отбора. Публикация извещения о проведении предварительного
отбора должна быть осуществлена в официальном издании Российской Федерации,
осуществляющем опубликование информации о размещении заказов на поставки
товаров, выполнение работ, оказание услуг для федеральных государственных нужд.
Значительные изменения коснулись и процедуры оценки финансовых предложений
аудиторских организаций. Безусловно, положительным моментом по сравнению с ранее
действовавшими Правилами является более адекватная система оценки финансовых
предложений, при которой за основу берутся средние (а не минимальные) величины
стоимости аудиторской проверки, предложенные аудиторскими организациями. Данный
порядок оценки финансовых предложений создает достаточно действенный
антидемпинговый барьер при отборе аудиторских организаций.
Наибольший круг вопросов, касающихся организации отбора аудиторских организаций
при проведении обязательного аудита, возникает в связи с реализацией положений
Закона № 94-ФЗ. В качестве способов размещения заказов ст. 10 этого Закона
предусматривает размещение заказов путем проведения торгов в форме аукциона,
конкурса, либо без проведения торгов (в форме запроса котировок, у единственного
поставщика, на товарных биржах). Исходя из анализа юридической природы способов
размещения заказа для заключения договоров о проведении обязательного аудита
общественно значимых хозяйственных обществ приемлемой для целей аудита из числа
указанных форм определенно можно назвать только форму конкурса открытого типа.
Нормативными актами прямо не предусмотрен запрет на применение в процедуре
отбора аудиторских организаций запроса котировок, аукциона, тем самым формально
экономическому субъекту при условии соблюдения некоторых ограничений, вытекающих
из предполагаемой стоимости аудиторских услуг, предоставлено право использовать
любую из указанных форм. Однако специфика целей и особенности использования
запросов котировок и аукционов позволяют сделать вывод о несоответствии и даже
противоречии их целям проведения аудита.
Перечни услуг, размещение заказов на оказание которых осуществляется путем
проведения аукциона, должны устанавливаться Правительством Российской Федерации.
При этом размещение заказов на оказание внесенных в перечни услуг путем
проведения конкурса запрещено (что теоретически не исключает возможности
использования формы запроса котировок). На основании п. 4 ст. 10 Закона № 94-ФЗ
можно заключить, что размещение заказа на оказание услуг по обязательному аудиту
не может осуществляться путем проведения аукциона, поскольку данная форма
допускается лишь в случаях, когда соответствующие услуги, для которых есть
функционирующий рынок, могут сравниваться исключительно по их ценам.
Особенностью аукциона как формы размещения заказа в данном случае является то,
что аукцион проводится путем снижения начальной цены контракта, указанной в
извещении о проведении аукциона, на "шаг аукциона", при этом победителем
аукциона признается лицо, предложившее наиболее низкую цену контракта (так
называемый "голландский аукцион"). Очевидно, что сравнение услуг по проведению
обязательного аудита не должно осуществляться только на основе сведений об их
ценах, поскольку это подрывает принцип объективности и независимости самого
института аудита.
При всей спорности вопроса во многом по аналогичным основаниям для целей аудита
представляется неприменимым и размещение заказа путем запроса котировок. Под
запросом котировок понимается способ размещения заказа, при котором информация о
потребностях в товарах, работах, услугах для государственных или муниципальных
нужд сообщается неограниченному кругу лиц путем размещения на официальном сайте
извещения о проведении запроса котировок, и победителем в проведении запроса
котировок признается участник размещения заказа, предложивший наиболее низкую
цену контракта. Размещение заказа путем запроса котировок допускается, если цена
контракта не превышает 250 000 руб. Фактически основным критерием при данном
способе размещения заказа, как и в случае проведения аукциона, является
предложенная минимальная цена на поставку товаров, осуществление работ, услуг.
Нам представляется, что подобный подход недопустим применительно к видам
экономической деятельности, обладающим высокой общественной значимостью с явно
выраженными целями защиты публичных интересов, к каким относится и обязательный
аудит.
Имеющаяся к настоящему моменту немногочисленная практика по вопросам выбора
акционерными обществами способов размещения заказа для заключения договора о
проведении обязательного аудита свидетельствует, что форма аукциона для
указанных целей организациями не используется. В то же время хозяйствующими
субъектами достаточно активно применяется форма размещения заказа путем запроса
котировок. Показательно, что при размещении заказа путем запроса котировок в
подавляющем большинстве случаев максимальная цена контракта указывается
заказчиками аудиторских услуг на уровне 249 000-250 000 руб., что косвенно
свидетельствует о попытках организаций искусственно избежать необходимости
проведения сложной и трудоемкой процедуры открытого конкурса.
В соответствии с п. 2 ст. 1 Закона № 94-ФЗ данный закон применяется в случаях
размещения заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для
государственных или муниципальных нужд, за исключением случаев, когда такие
товары, работы, услуги поставляются, выполняются, оказываются на сумму, не
превышающую установленного Банком России предельного размера расчетов наличными
деньгами в Российской Федерации между юридическими лицами по одной сделке (в
настоящее время - 60 000 руб.). Из приведенной нормы следует, что в случаях,
когда предполагаемая стоимость услуг по проведению обязательного аудита
оценивается экономическим субъектом в сумму не более 60 000 руб., данный субъект
вправе не осуществлять размещение заказов на проведение обязательного аудита ни
одним из предусмотренных способов и заключить договор непосредственно с любой
выбранной им аудиторской организацией. Учитывая значительную трудоемкость,
сложность и необходимость финансовых расходов, сопутствующих размещению заказов
на проведение аудита, при условии упомянутой возможности самостоятельного
прямого выбора экономическими субъектами аудиторской организации для проведения
обязательного аудита (когда цена договора не превышает 60 000 руб.), можно
предположить, что значительное количество организаций предпочтут не проводить
процедуру размещения заказов. Ситуация обостряется также тем, что запутанная
процедура размещения заказов в соответствии с Законом № 94-ФЗ содержит угрозу
допущения ошибок в организации размещения заказа, последствиями которого могут
стать отмена результатов и необходимость проведения всей процедуры вновь, что
сопряжено с дополнительными затратами. В связи с изложенным недобросовестные
аудиторские организации вполне могут использовать отмеченные факторы в качестве
своеобразного рычага для воздействия на рассматриваемые акционерные общества в
целях заключения "прямого" договора именно с ними.
Вопросы размещения заказов связаны и со специальной административной
ответственностью, установленной за нарушение условий и порядка размещения в ст.
7.29-7.32 КоАП РФ. Субъектами правонарушения в данных случаях выступают
должностные лица заказчика, уполномоченного органа власти, специализированной
организации, допустившие несоблюдение предусмотренных законом обязательных
требований. Представляется, что в отношении рассматриваемых вариантов отбора
аудиторских организаций применению подлежат исключительно нормы процедурного
характера, устанавливающие порядок и последовательность действий при размещении
заказа и не затрагивающие специфики статуса заказчика, что следует из норм ст. 1
Закона № 94-ФЗ, п. 2 ст. 7 Закона № 119-ФЗ. Вместе с тем в условиях отсутствия
официальных разъяснений по данному вопросу вполне возможны попытки
контролирующих органов привлечь к административной ответственности организации,
обязанные осуществить размещение заказа на проведение обязательного аудита в
специальном порядке. По аналогичным причинам представляется невозможным
использование и отдельных положений закона, предусматривающих меры
противодействия недобросовестным поставщикам (аудиторским организациям), а
именно: ведение реестра недобросовестных поставщиков, запрет на их участие в
размещении заказов.
Суммируя изложенное, как нам представляется, можно выделить следующие отдельные
противоречия Закона № 94-ФЗ законодательству об аудиторской деятельности.
1. Отбор аудиторских организаций для проведения аудита хозяйственных обществ с
долей Российской Федерации, а также субъекта Российской Федерации не менее 25%
из всего арсенала способов размещения заказа фактически может осуществляться
только в форме открытого конкурса. Однако комплексная многоэтапная процедура
открытого конкурса в соответствии с Законом № 94-ФЗ является весьма сложной для
ее правильной реализации хозяйствующими субъектами.
2. Закон № 94-ФЗ не разрешает проблем согласования законодательства об
аудиторской деятельности и об акционерных обществах. В частности, Закон не
разъясняет, как следует поступить в ситуации, когда аудитор - победитель
конкурса - может быть не утвержден общим собранием акционеров открытого
акционерного общества, владельцем не менее 25% акций которого является
государство.
3. Основной целью Закона является минимизация расходов бюджетов всех уровней
параллельно с обеспечением равных возможностей доступа хозяйствующих субъектов к
участию в поставках товаров, выполнению работ, оказанию услуг.
Указанные
особенности обусловливают необходимость комплексной трудоемкой процедуры для
максимальной защиты от возможных злоупотреблений. В то же время распространение
данных положений на сферу аудиторских и связанных с ними правоотношений,
акцентирование на "стоимостных" критериях, положенных в основу выбора
экономическим субъектом способов определения аудиторской организации для
проведения обязательного аудита, заставляют организацию направлять основные
усилия, скорее, на подготовительные процедуры, чем на создание необходимых
условий непосредственно для аудиторской проверки. Проблемы критериев определения
субъектов, отчетность которых подлежит обязательному ежегодному аудиту,
помноженные на финансовые сложности многих акционерных обществ, созданных на
базе приватизированных государственных, муниципальных предприятий, вполне
закономерно формируют отношение к аудиту как к нежелательной обязанности.
В связи с принципиальными отличиями в отборе аудиторских организаций для целей
обязательного аудита ФГУП и акционерных обществ на практике возникает вопрос о
выборе конкретной процедуры для предприятий, реорганизация в ходе приватизации
которых произошла в 2006 г. Речь идет о ситуации, при которой экономический
субъект завершил 2005 г., являясь унитарным предприятием, а в 2006 г. в
соответствии с прогнозным планом приватизации был преобразован в открытое
акционерное общество, владельцем акций которого является Российская Федерация.
При этом показатели финансовой деятельности предприятия по итогам 2005 г.
превышают установленные п.п. 3 п. 1 ст. 7 Закона № 119-ФЗ. Дело в том, что
обязательность аудита финансовой отчетности оценивается исходя из финансовых
показателей именно унитарного предприятия; особенности правового статуса
предприятия, основанного на праве хозяйственного ведения, неизбежно оказывают
влияние на методику аудиторской проверки; сама проверка проводится в отношении
финансовой отчетности именно унитарного предприятия, что найдет отражение в
выданном аудиторском заключении и отчете. В то же время заказчиком проведения
обязательного аудита будет выступать уже правопреемник унитарного предприятия -
другая по своей организационно-правовой форме организация - акционерное
общество, которое обязано проводить отбор аудитора посредством иных, чем для
унитарных предприятий, процедур (путем размещения заказа). При внешней
противоречивости ситуации представляется, что определяющим критерием будет
являться все же статус заказчика (т.е. хозяйственного общества), в силу чего
процедура отбора должна происходить в соответствии с требованиями Закона №
94-ФЗ.
Закрепленные в федеральном законодательстве положения об открытых конкурсах для
отбора аудиторских организаций для проведения обязательного аудита прямо
установлены лишь в отношении ФГУП и организаций, участником в которых является
Российская Федерация либо субъект Российской Федерации. Очевидно, что
обязательность открытого конкурса должна быть закреплена и в отношении областных
государственных и муниципальных унитарных предприятий, организаций с
определенной долей муниципальной собственности в уставном (складочном) капитале,
установленные показатели деятельности которых (объем выручки, прибыли, занятых
работников) свидетельствовали бы об их общественной значимости. В целях
повышения эффективности взаимодействия аудиторского и государственного контроля,
а также муниципального финансового контроля представляется обоснованным
закрепление в ст. 7 Закона № 119-ФЗ обязанности органов власти соответствующих
уровней разрабатывать и утверждать порядок проведения открытого конкурса для
обязательного аудита. Думается, что критерием заинтересованности муниципальных
образований в проведении обязательного открытого конкурса для отбора аудиторских
организаций должна быть определена доля в уставном (складочном) капитале по
аналогии с федеральным законодательством (не менее 25%). Законом субъекта
Российской Федерации данный критерий может быть увеличен. Решению проблем
правоприменительной практики могут оказать помощь методические рекомендации,
принимаемые Минфином России совместно с Федеральным агентством по управлению
федеральным имуществом с учетом мнения Совета по аудиторской деятельности при
Минфине России. Данные акты могут быть положены в основу для разработки
рекомендаций и в муниципальных образованиях.
В судебной практике споры, вытекающие из нарушения условий проведения открытых
конкурсов для выбора аудиторских организаций, а также из противоречия актов
различных органов власти о порядке организации конкурсов, встречаются
практически во всех регионах (см. постановления ФАС Московского округа от
28.04.03 г. № КА-А40/2112-03; ФАС Центрального округа от 4.11.03 г. №
А35-1982/03-С9 и от 29.03.04 г. № А35-6382/03-С22; ФАС Уральского округа от
13.09.04 г. № Ф09-2981/04ГК; ФАС Поволжского округа от 24.02.05 г. №
А12-27257/04-С59). Коллизии в законодательстве в данных условиях создают базу
для роста претензий со стороны участников отбора аудиторских организаций.
Отметим, что конкурс по отбору аудиторских организаций рассматривается судами
как своеобразный элемент института обязательного аудита, несоблюдение условий
проведения которого влечет пороки и в выполнении организацией обязанности по
проведению аудиторской проверки в принципе. Кроме того, имеют место судебные
прецеденты признания договора о проведении обязательного аудита недействительным
(ничтожным) по причине несоблюдения правил о необходимости проведения
конкурсного отбора (см. постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.05.04
г. № А33-14637/03-С2-Ф02-1554/04-С2).
В качестве возможного решения рассмотренных проблем наиболее приемлемым
представляется комплексное реформирование системы обязательного аудита, в ходе
которого его императивность будет закреплена лишь для действительно общественно
значимых организаций. При этом весьма положительное влияние может оказать
введение в законодательство об аудиторской деятельности понятия общественной
значимости хозяйствующего субъекта и критериев ее оценки. Параллельно с этим
весьма оправданной мерой, на наш взгляд, будет работа по упрощению существующей
процедуры отбора аудиторов для открытых акционерных обществ, владельцем не менее
25% акций которых является государство. В качестве ориентира может быть
использована применявшаяся ранее модель организации специальных открытых
конкурсов в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации.
Источник: Аудиторские ведомости
